Von Chefaktuar Thomas Hagemann, Mercer
Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in seinem Urteil vom 27.9.2017 (I R 53/15), das im Februar 2018 veröffentlicht wurde, entschieden, dass für den sogenannten Nachteilsausgleich am Ende eines laufenden Altersteilzeitverhältnisses steuerlich keine Rückstellung gebildet werden darf. Wie damit in der Praxis umzugehen ist, erläutern wir in diesem Beitrag.
Im Urteil des BHF ging es um den Nachteilsausgleich für Altersteilzeitverhältnisse im öffentlichen Dienst. Dort ist für Einbußen aufgrund der versicherungsmathematischen Abschläge in der gesetzlichen Rentenversicherung ein Ausgleich in Form einer einmaligen Kapitalzahlung vorgesehen.
Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) war eine Sparkasse in der Rechtsform einer Anstalt des öffentlichen Rechts. Die Sparkasse hatte als steuerpflichtiges Unternehmen für die zu erwartenden Zahlungen am Ende der laufenden Altersteilzeitverhältnisse eine Rückstellung in Höhe des vollen Barwertes gebildet. Die steuerliche Betriebsprüfung wollte diese Rückstellung nicht in voller Höhe, sondern nur zeitratierlich anerkennen. Das entspricht der steuerlichen Bewertung der Aufstockungszahlungen, die bereits während des laufenden Altersteilzeitverhältnisses fällig werden.
Der BFH hat überraschenderweise eine noch restriktivere Auffassung vertreten: Seiner Einschätzung zufolge ist der Nachteilsausgleich wirtschaftlich erst mit Beendigung des Altersteilzeitverhältnisses verursacht, sodass vorher eine Rückstellungsbildung nicht zulässig ist. Der BFH ging damit weit über die Forderung der steuerlichen Betriebsprüfung hinaus.
Einen den Regelungen im öffentlichen Dienst entsprechenden sogenannten Nachteilsausgleich, manchmal auch Abfindung genannt, finden wir in vielen Altersteilzeitvereinbarungen. Es ist dabei durchaus üblich, für die Minderung der gesetzlichen Renten einen Ausgleich in Form einer einmaligen Kapitalzahlung vorzusehen, der von der Höhe der Abschläge abhängt. Teilweise ist die Höhe des Nachteilsausgleichs aber auch unabhängig von der Höhe der Abschläge.
Der BFH hat sein Urteil auch damit begründet, dass die Höhe der Abschläge und damit die Höhe des Nachteilsausgleichs erst zum Ende der Altersteilzeit feststehen. Das Urteil muss also nicht zwingend auf andere Gestaltungen übertragbar sein.
Die Finanzverwaltung hat sich noch nicht zu dem aktuellen BFH-Urteil geäußert. Nach dem BMF-Schreiben vom 28.3.2007 ist die Rückstellung für den sogenannten Nachteilsausgleich ratierlich anzusammeln. Dieses BMF-Schreiben ist weiterhin gültig, sodass die steuerlichen Betriebsprüfer daran gebunden sind. Außerdem darf der steuerliche Betriebsprüfer das Urteil nicht anwenden, solange es nicht im Bundessteuerblatt veröffentlicht ist. Für die Anwendung der BFH-Rechtsprechung müsste die Finanzverwaltung also das Urteil veröffentlichen und das BMF-Schreiben ändern.
Bis das geschehen ist bzw. bis die Finanzverwaltung sich zu der aktuellen Rechtsprechung geäußert hat, empfehlen wir, die bisherige Berechnungsweise fortzusetzen.
In der Praxis wird der Nachteilsausgleich gelegentlich auch als zusätzliche betriebliche Altersversorgung angesehen. Diese Sichtweise wird von der Finanzverwaltung kritisch eingestuft, kann im Einzelfall allerdings gerechtfertigt sein. Das aktuelle BFH-Urteil äußert sich hierzu nicht. Wir empfehlen daher, auch in diesen Fällen keine Änderung an der Bewertung vorzunehmen, insbesondere wenn die Bewertung als betriebliche Altersversorgung bisher von der Betriebsprüfung anerkannt wurde.
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