INTERNATIONALE RECHNUNGSLEGUNG

Unternehmenseigene Sterbetafeln für den Jahresabschluss

 

27. Oktober 2020

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Silja Fichtner
Controlling and Finance, Siemens AG
„Unternehmenseigene Tafeln machen unabhängig von Änderungszeitpunkten allgemeiner Tafeln.“

Mors certa, hora incerta – der Tod ist sicher, nicht aber die Stunde. Mit dieser Erkenntnis muss nicht nur der Mensch an sich zurechtkommen, sondern auch das Unternehmen, das Pensionsverpflichtungen bilanziert. Ganz konkret muss es Annahmen über die Sterblichkeit der Pensionsberechtigten treffen. In der Regel greifen Unternehmen dafür auf allgemeine Sterbetafeln zurück. In Deutschland am weitesten verbreitet sind die Heubeck-Richttafeln 2018 G, die auf Statistiken der gesetzlichen Rentenversicherung und des Statistischen Bundesamts basieren, also auf Daten der gesamtdeutschen Bevölkerung.

Wollen Unternehmen die Sterbewahrscheinlichkeiten besser auf das Verhalten der eigenen Versorgungsberechtigten abstimmen, so besteht einerseits die Möglichkeit, dass Unternehmen bestehende Sterbetafeln entsprechend ihren eigenen Daten modifizieren. Gekrönt werden kann das noch durch die Erstellung unternehmensspezifischer Sterbetafeln, denen ausschließlich oder zu einem signifikanten Anteil die Daten der unternehmenseigenen Population zugrunde liegen.

Welche Beweggründe es dafür gibt, sich auf letzteres einzulassen, wie ein solches Projekt aussehen kann und welche Herausforderungen auf diesem Weg liegen können, sei im Folgenden skizziert.

Sind eigene Sterbetafeln sinnvoll?

Inwiefern eigene Sterbetafeln aus Unternehmenssicht sinnvoll sind, hängt natürlich in wesentlichem Maße davon ab, ob die eigenen Tafeln bessere Ergebnisse liefern und somit den besten Schätzer im Sinne des IAS 19 darstellen, das heißt, beispielsweise ohne für das Unternehmen nicht zutreffende Sicherheitszuschläge auszukommen – nur dann dürfen sie für die entsprechenden Rechnungslegungssysteme überhaupt verwendet werden. Dann ist jedoch auch genau das der große Vorzug eigener Sterbetafeln. Der Schritt zu einer eigenen Tafel kann vor allem dann ein logischer sein, wenn ein Unternehmen zuvor bereits modifizierte allgemeine Sterbetafeln verwendet hat.

Ein weiterer Vorteil, den eigene Tafeln bieten, ist zudem gewiss die Unabhängigkeit von anderen Anbietern, also vor allem von der Unvorhersehbarkeit von Änderungszeitpunkten allgemeiner Tafeln und den damit verbundenen Effekten. Das Unternehmen bleibt zwar sein eigener Herr, darf aber natürlich nicht jeden Überprüfungs- oder Überarbeitungszeitpunkt erratisch und beliebig bestimmen und optimiert anpassen, sondern muss sich einen eigenen Aktualisierungsrhythmus geben oder (stochastische) Parameter determinieren, die als Indikator für eine neue statistische Untersuchung oder eine Aktualisierung der Sterbetafeln dienen.

Sinnvollerweise berücksichtigt ein Unternehmen frühzeitig vor Projektbeginn, welche Auswirkungen und Wechselwirkungen sich durch zukünftige strategische Entscheidungen auf die eigenen Sterbetafeln ergeben könnten, z.B. was Aufspaltungen und Abspaltungen des Konzerns angeht. Denn diese wirken sich unter Umständen problematisch auf die zur Verfügung stehenden Daten und somit auf das Zahlengerüst der Sterbetafeln aus. Eventuell bietet sich in solchen Fällen eher eine Branchentafel an.

Voraussetzungen für unternehmenseigene Sterbetafeln

Überhaupt die Daten − bei allen gegebenen Vorteilen steht und fällt das Projekt „unternehmenseigene Sterbetafeln“ damit, ob ein Unternehmen tatsächlich über eine ausreichend große Datenbasis verfügt – darunter werden allgemein mindestens 100.000 Datensätze pro Jahr verstanden – und sich die Ausscheidensgründe der Anspruchsberechtigten aus den Daten ablesen und verarbeiten lassen – und zwar über eine ausreichend lange Anzahl an Jahren. Wenn nicht, die Motivation jedoch gegeben ist, dann sollte man schnellstens mit dieser Dokumentation beginnen, das Projekt selbst muss freilich wohl ein paar Jahre nach hinten verschoben werden.

Ergänzend empfiehlt sich vor Beginn eines solchen Projekts die Analyse, inwiefern mindestens für die wesentlichen Alterskohorten genügend Daten vorliegen. Dass in der Regel auch in sehr großen Unternehmen in den Randbereichen die Bestände zu klein sind, ist zu erwarten. Darunter fallen klassischerweise die Sterblichkeit in sehr hohen oder sehr niedrigen Altern oder die Witwersterblichkeit. Selbst Unternehmen mit einer langen Historie verfügen nicht über eine unendlich große Gruppe 103jähriger Rentner. Abhilfe verschaffen dann mathematische Extrapolationsverfahren.

Technische Fragen

Während des Projekts werden eher technische Themen wie die folgenden in den Vordergrund rücken: reichen die Daten zur Herleitung auch des langfristigen Trends? Wenn nicht, welche Daten stehen alternativ zur Verfügung, beispielsweise vom Statistischen Bundesamt, oder wählt man, wie im Vereinigten Königreich oder in der Schweiz verbreitet, den CMI-Ansatz (Continuous Mortality Improvement) mit der Überleitung eines jahrgangsabhängigen kurzfristigen Trends zu einem einheitlichen langfristigen Trend? Wie geht man mit neuen Erkenntnissen um, die in allgemein anerkannte Sterbetafeln wie Heubeck Eingang finden, zuletzt der sozioökonomische Faktor in die Richttafeln 2018 G?

Wenn die Sterbetafeln sich aus Daten eines Konzerns zusammensetzen, in dem wiederum Teilkonzerne mit eigenen Teilkonzernabschlüssen enthalten sind, muss das Unternehmen evaluieren, inwiefern die Sterbetafeln auch ein „best estimate“ für den jeweiligen Teilkonzernabschluss darstellen. Ein guter Indikator dafür ist in der Regel, dass die Mitarbeiter- und Branchenstruktur des Teilkonzerns im Wesentlichen mit dem Gesamtkonzern übereinstimmt – drastisches Beispiel: ist der Teilkonzern ausschließlich mit Minensuche- und Entschärfung beschäftigt, der Rest des Gesamtkonzerns nicht, gelten vermutlich für den Teilkonzern andere Sterblichkeiten. Im Allgemeinen sollten die unternehmenseigenen Sterbetafeln jedoch auch für den Teilkonzern übernommen werden können, da sie sicherlich auch für die Teilmenge den besseren Schätzer darstellen als allgemeine Sterbetafeln.

Schlussendlich wird es notwendig sein, die angenommene Überlegenheit bzw. Angemessenheit der unternehmenseigenen Sterbetafeln als besserer Schätzer auch stochastisch nachzuweisen, denn nur so lässt sich für die verschiedenen Rechnungslegungswerke rechtfertigen, die unternehmensspezifischen Sterbetafeln tatsächlich als besten Schätzer für die Sterbewahrscheinlichkeiten herzunehmen. Es empfiehlt sich für die statistischen Tests auf die Vorgaben des BMF-Schreibens vom 09.12.2011 zurückzugreifen, um einen bewährten Standard anzuwenden und Vergleichbarkeit zum Vorgehen bei modifizierten Sterbetafeln herzustellen.

Was ist sonst noch zu beachten?

Soweit fortgeschritten im Projekt muss noch folgenden Dingen die entsprechende Aufmerksamkeit geschenkt werden, bevor einer Anwendung unternehmenseigener Sterbetafeln nichts mehr im Wege steht:Festlegung des Anwendungszeitpunkts, der wiederum den Projektfahrtplan bestimmt.

  • Festlegung des Anwendungszeitpunkts, der wiederum den Projektfahrtplan bestimmt.
  • Entscheidung darüber treffen, welchen Rechnungslegungswerken die eigenen Sterbetafeln zugrunde gelegt werden können. In Konzernen sollte angestrebtes Ziel sein, in allen drei Bilanzen, also IFRS, HGB und Steuerbilanz, die unternehmensspezifischen Tafeln verwenden zu können.
  • Berechnung der Umstellungseffekte und Kommunikation an die Unternehmensleitung.

Grundsätzlich ist es schwierig, eine generelle Aussage darüber zu treffen, welche Effekte sich aus eigenen Sterbetafeln ergeben können, weil Verpflichtungs- und Altersstruktur in jedem Unternehmen sehr unterschiedlich sein können, vor allem in ihrer möglichen Abweichung von allgemeinen Sterbetafeln.

Da unternehmenseigene Sterbetafeln doch eher eine Rarität sind, sollten sich Unternehmen auf intensive Abstimmungen mit dem Abschlussprüfer und dem Bundeszentralamt für Steuern einstellen und ausreichend Zeit für diese Abstimmung einplanen, um die Tafeln zum geplanten Zeitpunkt einsetzen zu können.

Was kommt danach?

Die eigenen Sterbetafeln sind erstellt – und nun ist alles geschafft? Leider nicht ganz, obwohl natürlich das größte Stück des Wegs zurückgelegt ist. Als einer der Vorteile unternehmenseigener Sterbetafeln wurde genannt, dass Unternehmen damit unabhängig sind von den Aktualisierungszeitpunkten allgemein anerkannter Tafeln. Gleichzeitig bedeutet dies jedoch, wie bereits angedeutet, dass das Unternehmen sich selbst einen Prozess geben muss, wann eine Überprüfung oder sogar eine Aktualisierung der Sterbetafeln angebracht oder notwendig ist. Ein Indikator kann zudem eine inhaltliche Änderung in den allgemeinen Sterbetafeln sein, wie zuletzt die Einführung des sozioökonomischen Faktors in den Heubeck Sterbetafeln. Dieses Vorgehen ist dann wiederum mit dem Abschlussprüfer abzustimmen und im besten Fall parallel auf alle relevanten Rechnungslegungswerke anzuwenden.

Im Ergebnis sind unternehmenseigene Sterbetafeln ein zwar sicherlich nicht für viele Unternehmen überhaupt durchführbares Unterfangen. Wenn jedoch die Voraussetzungen und die Bereitschaft gegeben sind, sich auf dieses Wagnis einzulassen, kann durchaus eine optimale Abschätzung der Sterbewahrscheinlichkeiten für die Pensionsverpflichtungen mit unternehmenseigenen Tafeln erzielt werden – doch trotz aller Technik bleibt es dabei: mors certa, hora incerta, nur wird die Unsicherheit nun besser geschätzt!

Die Autorin hat ein Projekt zur Einführung unternehmenseigener Tafeln bei Siemens geleitet.

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