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Der Rückgang des Rechnungszinssatzes nach HGB führt zu einem Anstieg der Pensionsrückstellungen und damit zu einer zusätzlichen Belastung in der Gewinn- und Verlustrechnung. Um diese Belastungen zu vermeiden, setzen viele Unternehmen heute auf einen Wechsel des Durchführungsweges hin zum Pensionsfonds oder zur Unterstützungskasse. Für den übertragenen Teil der Verpflichtungen entfallen dann weitere Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen, und zwar sogar dann, wenn die Verpflichtungen nicht sofort vollständig ausfinanziert werden.
Die korrekte bilanzielle Abbildung eines solchen Vorgangs ist allerdings nicht ganz trivial. Im ersten Schritt ist zunächst die Frage zu beantworten, ob alle Verpflichtungen auf Pensionsfonds oder Unterstützungskasse übertragen wurden oder ob zumindest ein Teil unmittelbar verbleibt. So kann beispielsweise der Pensionsfonds aus steuerlichen Gründen nicht den Future Service für aktive Anwärter übernehmen, weshalb dieser Teil regelmäßig als unmittelbare Zusage verbleibt.
Für den Teil der Verpflichtungen, der unmittelbar beim Unternehmen verbleibt, müssen weiterhin Pensionsrückstellungen gebildet werden. Diese Rückstellungen entwickeln sich auch unverändert fort, so dass beispielsweise auch weitere Zuführungen aufgrund der Zinsentwicklung vorzunehmen sind.
Für den Teil der Verpflichtungen, der dagegen zukünftig von Pensionsfonds oder Unterstützungskasse übernommen wird, kann das Passivierungswahlrecht nach Art. 28 EGHGB genutzt werden. Aber aufgepasst: Die Rückstellung, die bisher für den mittelbaren Teil gebildet wurde, darf wegen des Auflösungsverbotes nur insoweit aufgelöst werden, wie dem Versorgungsträger auch Vermögen zugeführt wird. Insbesondere bei Nutzung einer Unterstützungskasse ist der Einmalbeitrag an den Versorgungsträger (wiederum aus steuerlichen Gründen) regelmäßig kleiner als die bisher gebildete Rückstellung, so dass eine Restrückstellung bestehen bleibt. Diese Restrückstellung ist in der Zukunft dann allerdings statisch.
Nach einer solchen Übertragung kann es also zwei Pensionsrückstellungen geben: eine dynamische für den unmittelbaren Teil der Verpflichtung und eine statische für den mittelbaren Teil der Verpflichtung.
Falls der Verpflichtungsumfang für die mittelbare Verpflichtung in der Zukunft ansteigt, kann das Passivierungswahlrecht genutzt und die Rückstellung stehen gelassen werden. Der nicht bilanzierte Betrag ist dann allerdings im Anhang der Bilanz anzugeben. Sinkt umgekehrt in einem Folgejahr der Verpflichtungsumfang für die mittelbare Verpflichtung, darf nicht einfach die Rückstellung reduziert werden. Stattdessen ist zunächst die noch bestehende Anhangangabe zu verringern. Erst wenn diese vollständig entfallen ist, darf die Rückstellung reduziert werden.
Darüber hinaus gilt es, weitere Details zu berücksichtigen: So vermindern sich die Rückstellungen bis zum Übertragungsstichtag regelmäßig durch Rentenzahlungen. Außerdem ist zu beachten, dass Personen, für die am Anfang des Jahres noch eine Rückstellung gebildet wurde, die aber vor dem Übertragungsstichtag ohne Hinterbliebene verstorben sind, gar nicht mehr übertragen werden. Die hierauf entfallende Rückstellung muss also unabhängig vom Durchführungswegwechsel erfolgswirksam aufgelöst werden.
Beim Wechsel des Durchführungsweges gibt es also in der Rechnungslegung nach HGB durchaus einige Fallstricke. Um hier keine Fehler zu machen und schlimmstenfalls in Jahresabschluss Überraschungen zu erleben, sollten die Auswirkungen einer solchen Maßnahme sehr sorgfältig prognostiziert und frühzeitig mit dem Abschlussprüfer abgestimmt werden.
